KHO 2014:9 – Perintö­verosopimuksen tulkinta

Korkein hallinto-oikeus (KHO) otti kiinnostavalla tavalla kantaa Suomen ja USA:n välisen perintöverosopimuksen tulkintaan vuosikirjapäätöksellään KHO 2014:9. KHO:n ratkaisun myötä Suomen mahdollisuudet verottaa perinnöstä liittyen jäämistöomaisuuteen, joka sijaitsee USA:ssa, rajoittuivat merkittävästi.

Lyhyt selostus ratkaisusta

Kyse oli suomalaisen yksityishenkilön vastaanottamasta perinnöstä, jossa perinnönjättäjä oli kuollessaan ollut USA:n kansalainen, hän oli vakituisesti asunut USA:ssa ja jäämistöomaisuus kokonaisuudessaan oli verosopimuksessa tarkoitetuin tavoin sijainnut myös USA:ssa.

Suomen veronsaaja katsoi, että Suomella olisi tietynasteinen verotusoikeus perustuen perintö- ja lahjaverolain 4 §:n 1 momentin 1 kohtaan johtuen siitä, että perillinen asui perinnönjättäjän kuolinhetkellä Suomessa. Perillinen kuitenkin viittasi Suomen ja USA:n väliseen perintöverosopimuksen IV artiklan 2 kohdan b alakohtaan, jonka mukaan kun on kysymyksessä vainaja (muu kuin Suomessa asuva), joka kuolinhetkellään oli USA:n kansalainen tai jolla oli siellä laillinen kotipaikka, on Suomen veroviranomaisten määrätessään veroa jätettävä veron suuruuden vahvistamisessa tai veroasteikon soveltamisessa ottamatta lukuun omaisuus, jonka on katsottava sijaitsevan Suomen ulkopuolella.

KHO katsoi, että verosopimuksen IV artiklan 2 kohdan b alakohdan määräystä on pidettävä erityissäännöksenä perintö- ja lahjaverolain 4 §:n 1 momentin 1 kohdan säännökseen nähden, joten sen on katsottava tulevan ensisijaisesti sovellettavaksi suhteessa lain 4 §:n 1 momentin 1 kohdan säännökseen pääsääntöisestä perintöverovelvollisuudesta ja rajoittavan määräyksessä tarkoitetuilta osin Suomen verotusoikeuden laajuutta.

KHO katsoi täten, että Suomella ei ollut verotusoikeutta liittyen perintöön, jonka Suomen kansalainen sai jäämistöomaisuudesta, joka sijaitsi USA:ssa ja jossa perinnönjättäjä oli USA:ssa vakituisesti asuva maan kansalainen.

Pohdintaa ratkaisusta

KHO:n ratkaisulla lienee merkittäväkin vaikutus Suomen verotuskäytäntöön liittyen USA:ssa sijaitsevien jäämistöomaisuuksien verotukseen tilanteissa, joissa Suomen kansalainen saa tämän kaltaista perintöä. Ennen sanottua ratkaisua Suomi on lähes poikkeuksetta pyrkinyt verottamaan tapausselosteen kaltaisia perintöjä, mutta KHO:n ratkaisun myötä Suomen verotusoikeus rajoittuu huomattavasti. Ratkaisun myötä Suomen perintöverotusoikeus rajoittuu lähinnä tilanteisiin, jossa jäämistöomaisuuteen lukeutuu Suomessa sijaitsevia kiinteistöjä taikka muuta vastaavaa omaisuutta. Mikäli kuitenkin jäämistöomaisuus koostuu pelkästään USA:ssa sijaitsevaan omaisuuteen, ei Suomella ole oikeutta verottaa perinnönsaajaa saadusta perinnöstä. Etenkin trusti-järjestelyiden osalta KHO:n päätöksellä voi olla suurtakin merkitystä johtuen siitä, että jäämistöperusteisten trustien osalta Suomen verotusoikeus voi rajoittua merkittävästi, mikäli Suomen kansalaiselle siirtyvä perintöomaisuus on peräisin amerikkalaisesta trustista, jonka omaisuus sijaitsee myös USA:ssa.

Tulee myös korostaa sitä, että KHO:n ratkaisun mukainen tulkinta on rajoittunut pelkästään tilanteisiin, joissa perinnönjättäjä on ollut USA:n kansalainen ja/tai USA:ssa vakituisesti asuva. Mikäli perinnönjättäjä asuu Suomessa kuolinhetkellä, voidaan perintöverotukseen soveltaa kansallista lainsäädäntöä, tarkemmin sanottuna yllä mainittua perintö- ja lahjaverolain 4 §:n 1 momentin 1 kohtaa.

Lopuksi voinee myös huomauttaa siitä, että vaikkakin KHO:n ratkaisu on vuosikirjapäätös, on kyseessä KHO:n ensimmäinen tämän kaltainen ratkaisu, jossa Suomen ja USA:n välistä verosopimusta on tällä tavoin tulkittu. Tämä tulee ottaa korostetusti huomioon, mikäli ko. KHO:n ratkaisua lähdetään soveltamaan muihin samankaltaisiin kokonaisuuksiin; KHO:n linja voi aina, kuten historia osoittaa, muuttua.