Verohallinnon uudistettu ohje virtuaalivaluuttojen verotuksesta

Verohallinto on julkaissut päivitetyn ohjeen virtuaalivaluuttojen verotuksesta, joka on päivätty 7.10.2019. Tässä lyhyessä katsauksessa käymme läpi verottajan tekemiä muutoksia edelliseen ohjeeseen. Päivitetyn ohjeen muutosten taustalla on korkeimman hallinto-oikeuden antama ratkaisu asiassa KHO 2019:42.

Muutoksen taustasta

KHO 2019:42 ratkaisun mukaisesti luovuttaessa virtuaalivaluuttoja, syntyy luovutuksen tekijälle joko luovutusvoittoa taikka luovutustappioita. KHO 2019:42 ratkaisun mukaisessa tapauksessa A aikoi myydä ostamaansa Ether-virtuaalivaluuttaa siten, että hänelle kertyisi voittoa ja että hän saisi vastikkeeksi virallista valuuttaa, eli esimerkiksi euroja tai dollareita.

A oli pyytänyt keskusverolautakunnalta ennakkoratkaisua myynnin verokohtelusta esittäen, että luovutus tulisi katsoa tuloverolain 45 §:n 1 momentin mukaiseksi omaisuuden luovutukseksi. Tämä olisi mahdollistanut sen, että veronalaisen voiton määrä olisi laskettu vähentämällä luovutushinnasta todellinen hankintameno ja voiton hankkimisesta aiheutuneet menot tai niitä korkeampi hankintameno-olettama. Keskusverolautakunta kuitenkin katsoi, että luovutusta ei katsota tuloverolain 45 §:n 1 momentissa tarkoitetuksi omaisuuden luovutukseksi. Keskusverolautakunnan mukaan syntynyttä tuloa on pidettävä muuna pääomatulona.

Korkein hallinto-oikeus tutki asian, hyväksyi A:n valituksen, kumosi keskusverolautakunnan ratkaisun ja lausui uutena ennakkoratkaisuna sen, että luovutus on katsottava tuloverolain 45 §:n 1 momentissa tarkoitetuksi omaisuuden luovutukseksi, johon sovelletaan luovutusvoiton laskemista koskevia säännöksiä, eli muun muassa hankintameno-olettamaa.

KHO 2019:42 ratkaisun myötä Verohallinto ryhtyi päivittämään aiempaa ohjettaan virtuaalivaluuttojen verotuksesta, joka julkaistiin päivitettynä 7.10.2019.

Muutokset päivitetyssä ohjeessa

Virtuaalivaluutan arvonmuutos katsotaan realisoituvan sillä hetkellä, kun

a) virtuaalivaluutta vaihdetaan mihin tahansa viralliseen valuuttaan. Merkitystä ei ole sillä, jätetäänkö varat esimerkiksi välittäjän hallinnoimalle tilille vai siirretäänkö ne verovelvollisen tilille.
b) virtuaalivaluutasta luovutaan siirtämällä se toiselle osapuolelle hankkimalla joitakin hyödykkeitä tai palveluita.
c) virtuaalivaluutta vaihdetaan toiseen virtuaalivaluuttaan.

On myös huomattava, että jokainen käyttö-, myynti- tai vaihtotapahtuma käsitellään erillisenä tapahtumana, jolloin jokainen virtuaalivaluutan käyttötilanne realisoi verotuksessa virtuaalivaluutan arvonnousun tai laskun.

Korkeimman hallinto-oikeuden KHO 2019:42 ratkaisun mukaisesti virtuaalivaluutan eri luovutustilanteisiin sovelletaan tuloverolain luovutusvoittoa koskevia säädöksiä (TVL 45 § ja 46 §), mukaan lukien säännöksiä luovutustappioiden vähentämisestä (TVL 50 § 1 momentti) ja pienten luovutusvoittojen verovapaudesta (yhteenlasketut luovutushinnat enintään 1000 euroa verovuoden aikana).

Oleellinen muutos päivitetyssä ohjeessa on siis se, että virtuaalivaluuttojen luovutuksiin sovelletaan TVL 45 § 1 momenttia sekä 46 § 1 momenttia, vanhassa ohjeessa mainitun TVL 32 §:n sijaan. Vanhassa ohjeessa Verohallinto katsoi TVL 32 §:n mukaisesti, että virtuaalivaluutan realisoitunut arvonnousu oli TVL 32 §:n mukaista pääomatuloa. Lisäksi veronsaaja katsoi nimenomaisesti, ettei virtuaalivaluutan kauppatilanteissa sovellettu virtuaalivaluutan sopimusluonteen vuoksi tuloverolain omaisuuden luovutusvoittojen verottamista koskevia säännöksiä.

Näin ollen päivitetyn ohjeen myötä virtuaalivaluutan luovuttaja voi hyödyntää luovutusvoittoa laskettaessa todellisen hankintamenon ja voiton hankkimisesta aiheutuneiden menojen sijasta niin sanottua hankintameno-olettamaa. Virtuaalivaluutan luovuttajan saamasta luovutushinnasta vähennetään täten aina vähintään 20 prosenttia luovutushinnasta. Jos taas luovutetut virtuaalivaluutat ovat olleet luovuttajalla vähintään 10 vuoden ajan, vähennetään luovutushinnasta 40 prosenttia. Tämän myötä verovelvollisille voi syntyä merkittäviä verosäästöjä verrattuna päivitettyä ohjetta edeltäneeseen oikeustilaan.

Koska virtuaalivaluuttojen luovutusvoiton verotus on KHO:n ratkaisukäytännön myötä muuttunut oleellisesti, voidaan Verohallinnon päivitettyä ohjetta soveltaa myös verovelvollisen vaatimuksesta takautuvasti verotuksen muutoksenhakua koskevien aikarajojen ja säädösten puitteissa.

Edellä todettu tarkoittaa sitä, että verovuodesta 2017 alkaen tuloverotuksen oikaisuvaatimuksen voi tehdä kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta. Jos oikaisuvaatimus koskee verovuosia 2013–2016, voi oikaisuvaatimuksen tehdä viiden vuoden kuluessa verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta.

Artikkelin laatimiseen osallistui myös toimistomme lakimiesharjoittelija Johan Thodén.

31.10.2019 JON